Территориальность и налоговое резидентство

При разработке механизма налогообложения обычно используют два подхода.
Первый подход основан на концепции так называемой территориальной привязки.

В соответствии с этим подходом каждая страна облагает налогом только те доходы (объекты обложения), которые связаны с деятельностью, осуществляемой на ее территории. Доходы, извлекаемые гражданами и фирмами этой страны за пределами ее территории, к налогообложению в этой стране не привлекаются и в состав облагаемых доходов граждан и фирм не включаются.

Вместе с тем при реализации этого подхода возникают серьезные трудности, которые заключаются в первую очередь в выборе разных критериев (в разных государствах) для определения территориальной привязки некоторых видов международной коммерческой деятельности и доходов, которые с ней связаны.

Второй подход базируется на резидентстве (“национальности”) налогоплательщика. Согласно
этому подходу всякий налогоплательщик, признаваемый резидентом (постоянным жителем) данной страны, подлежит налогообложению в ней по всем своим доходам из всех источников, в том числе зарубежных.

Статус резидента устанавливается законодательством определенной страны по нормам, различающимся в отношении граждан (физических лиц) и корпораций (юридических лиц). Если первые обычно получают статус резидента в той или иной стране в соответствии со своим гражданством (по паспорту), по месту своего постоянного проживания или другим подобным критериям, то для юридических лиц их “национальность”, как правило, определяется по следующим критериям:

– в зависимости от места их регистрации (Тринидад и Тобаго, Финляндия, Франция, Чехия, Швеция, Исландия, Мексика, Россия, США);

– по местонахождению фактического руководящего органа (Израиль, Норвегия, Португалия,
Япония, Дания, Мальта);

– по обоим указанным критериям (Канада, Нидерланды, Пакистан, Таиланд, Австрия, Бельгия,
Бразилия, Великобритания, Дания, Индия, Испания, Италия);

– по месту осуществления основной деятельности (Италия, Лихтенштейн, Сирия, Швейцария,
Египет).

Критериями места эффективного управления и контроля организации, закрепленными в мировой практике, в том числе в России, являются:

– место проведения заседаний совета директоров;

– место, из которого обычно осуществляется руководящее управление;

– место, где главные (руководящие) должностные лица ведут свою деятельность;

– место, где выполняется бухгалтерский учет и хранятся архивы.

Если, например, кипрская компания (инкорпорированная на Кипре) управляется из России, она не признается резидентом Кипра, соответственно, в отношении такой компании нормы российско-кипрского соглашения об избежании двойного налогообложения неприменимы.

При резидентном подходе возможность возникновения коллизий между странами также
достаточно велика: во-первых, разные страны могут пользоваться (и реально пользуются)
неодинаковыми критериями определения “национальности” налогоплательщиков; во-вторых, каждая страна неизбежно “залезет в карман” других стран, проводя обложение “всемирных” доходов (и деятельности) “своих” налогоплательщиков в части доходов, получаемых на территории этих других стран.

На практике большая часть стран в своей налоговой политике сочетает оба подхода: облагает
“своих” (национальных) физических и юридических лиц по всей совокупности их доходов (на основе неограниченной налоговой ответственности) и облагает любые доходы и деятельность иностранных физических и юридических лиц, если эти доходы и деятельность реализуются на их территории (на основе ограниченной налоговой ответственности).

Если бы все страны использовали в своих налоговых системах только принцип резидентства, то
вопрос о международном двойном налогообложении не возникал бы. Однако в условиях
неравномерности экономического развития стран ни одна из них (особенно это относится к
развивающимся странам) не может полностью отказаться от права облагать налогом доходы,
возникающие на ее территории.

Дискуссия о предпочтительности первого или второго критерия (резидентство или территориальность) ведется среди налоговых специалистов давно. Высказано немало доводов в пользу того и другого выбора. Эти аргументы, в частности, сводятся к следующему.

С точки зрения устранения двойного налогообложения критерий резидентства имеет то
преимущество, что он позволяет учесть все элементы материального и социального положения
налогоплательщика, поскольку именно страна его постоянного пребывания (проживания) имеет
возможность наиболее полно оценить эти элементы и более справедливо обложить налогом чистый доход лица.

С точки зрения соответствующих налоговых органов, особенно в связи с проблемой уклонения от
двойного налогообложения, более предпочтительным может оказаться критерий территориальности при условии, что его применение не приведет к избыточному налогообложению валового дохода относительно соответствующего чистого дохода.

В законодательстве РФ понятия “резидент” и “нерезидент” в отношении организаций не
установлены, хотя в налогообложении применяется резидентский подход. В частности, установлено правило, в соответствии с которым российские организации, т.е. организации, созданные по законодательству РФ, уплачивают налог на прибыль в России по своему мировому доходу.

В отношении лиц, созданных по праву иностранных государств, Российская Федерация применяет принцип территориальности и облагает их доходы, возникающие на территории России.