Метод учета и калькулирования себестоимости «directDcosting»

В мировой практике существует один метод, в корне отличающийся от данного подхода. Чаще всего данный метод упоминается под названием «directcosting». Сущность его заключается в принципиально новом подходе к включению затрат в себестоимость.

Они разделяются на постоянные, т. е. не зависящие от объема выпуска продукции, и переменные, меняющиеся в прямой связи с изменениями объема выпуска. Только переменные затраты включают в себестоимость. Для ее определения сумму переменных затрат делят на количество произведенной продукции.

Постоянные же затраты вообще не включают в расчет себестоимости изделий, а как расходы данного периода списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. Существует множество мнений о правомерности такого неполного включения затрат в себестоимость.

Проще говоря, без завода и станков ничего бы вообще не создали, а значит, они тоже создают себестоимость наравне с рабочей силой и прочими переменными издержками. Но с другой стороны, получается, что постоянные затраты по-разному участвуют в создании себестоимости разного объема одной и той же продукции.

То есть если мы производим 20 единиц продукции на одном станке, то стоимость данного станка делится на 20 единиц и в себестоимость одной единицы включается 1 : 20 стоимости станка. Если же мы будем производить 25 единиц, то в стоимость каждой будет включаться уже 1 : 25 станка.

Но это абсурдно, ведь станок одинаково производит как 20, так и 25 деталей. А значит, будет несправедливо по-разному включать стоимость станка в разное количество деталей. Рассчитать действительное участие постоянных затрат в создании себестоимости практически невозможно, поэтому их стоимость просто списывают из полученной предприятием прибыли.

Возникновение метода «directDcosting». Система учета переменных затрат «directcosting» возникла в США в период Великой депрессии и получила широкое распространение в 50х гг. XX в. До начала Великой депрессии (1928 г.) для расчета себестоимости использовалась система учета полных издержек, что, по мнению аналитиков того времени, приводило к искусственному искажению прибыли.

Для решения данной проблемы была разработана новая система, получившая название «directcosting». Оно было введено в 1936 г. американцем Д. Харрисом. Данное название возникло не случайно.

На первых этапах практического применения этой системы в себестоимость, исчисляемую по переменным затратам, включались только прямые расходы, а все виды косвенных расходов списывались непосредственно на финансовые результаты. Вследствие этого общая сумма переменных затрат совпадала с суммой прямых затрат, что и нашло отражение в названии.

Ведь «directcosting» означает буквально «учет прямых затрат». В настоящее время «direct costing» предусматривает включение в себестоимость не только прямых переменных, но и части переменных косвенных затрат — налицо некоторая условность названия. Поэтому часто эту систему называют «variablecosting», что означает «учет переменных затрат» и более соответствует принципу, используемому в данном методе. Кроме того, в разных странах эта система именуется по-разному.

В Германии и Австрии для обозначения метода «directcosting» используют термины «Teilkostenrechnung» или «Grenzkostenrechnung», т. е. учет частичных, либо граничных, затрат, или же «Deckungsbeitragsrechnung» — учет суммы покрытия. В Великобритании «directcosting» называют еще «marginalcosting» — учет маржинальных затрат.

А во Франции «La Comptabilit» — маржинальный учет. Однако, несмотря на все это разнообразие терминов, определяющих систему учета переменных издержек, «directcosting» является самым употребляемым и популярным, возможно, потому, что он был первым названием, данным этому методу учета себестоимости. Поэтому в дальнейшем мы тоже будем упоминать данный метод планирования учета и калькулирования себестоимости под названием «directcosting».

Все эти элементы присутствуют при любых формах организации учета затрат и результатов, т. е. при учете как полных, так и переменных издержек. Некоторые из элементов отличаются в зависимости от степени полноты включения затрат в себестоимость, но есть и такие, которые остаются неизменными.

Учет по видам затрат. Задачей этого элемента учета затрат и результатов является систематический учет затрат по видам за определенный период. Он отражает структуру затрат фирмы.

Конечно, этот перечень может изменяться в зависимости от национальных особенностей учета и степени его детализации. Однако с точки зрения применения системы «directcosting» здесь отсутствуют какие либо принципиальные особенности по сравнению с системой учета полной себестоимости.

Необходимое для организации «directcosting» разделение затрат на постоянные и переменные не может быть четко проведено в учете по видам затрат, так как часто один и тот же вид затрат ведет себя по-разному в зависимости от места его возникновения. Поэтому данное разделение можно провести лишь в ракурсе учета мест возникновения тех или иных затрат.

Для решения первой задачи места возникновения затрат должны совпадать с центрами ответственности за затраты. Степень детализации данных мест не регламентируется и определяется экономической целесообразностью и потребностями управления на данном конкретном предприятии.

Вторая задача обусловливает необходимость разделения затрат на постоянные и переменные. Это возможно только на уровне мест возникновения затрат, поскольку лишь так можно определить, как ведут себя затраты различных видов в зависимости от изменения объема производства.

По сути дела, при организации учета в разрезе мест возникновения затрат по системе «directcosting» исчезает само понятие косвенных расходов, так как накладные расходы мест возникновения затрат становятся прямыми по отношению к конкретному месту возникновения затрат.

Таким образом, при системе «directcosting» затраты в местах возникновения затрат подразделяются только на постоянные и переменные. Поэтому этот элемент системы учета затрат и результатов дает информацию для калькулирования себестоимости носителей затрат только по переменным затратам.

Учет по носителям затрат (калькулирование себестоимости единицы изделия). Этот элемент учета показывает отнесение затрат на их носители. Под носителями затрат в данном случае подразумевается продукция, ра боты или услуги предприятия, предназначенные для реализации на рынке. Учет по носителям затрат может быть организован как учет полных или частичных затрат.

При учете полных затрат все возникающие за отчетный период за траты фирмы относятся на носителя затрат. Эта система иногда именуется «затратной статистикой», так как в ней усредняются затраты по носителям. Именно она поставляет информацию государственным органам для ценообразования. Однако на Западе широко распространено мнение, что для управления фирмой такое калькулирование не приемлемо, так как оно не предоставляет информацию о том, во что действительно обходится производство отдельных продуктов, их видов или групп.

При калькулировании себестоимости по методу «directcosting» постоянные затраты не распределяются между носителями. При этом варианте калькулирования исходят из того, что только переменные затраты зависят от загрузки мощностей или от объема продукции, а поэтому только они могут быть отнесены на носители затрат. Такой вариант калькулирования без специальных расчетов предоставляет необходимую информацию о тенденциях поведения затрат в условиях изменения загрузки или объема выпуска продукции.

Учет результатов по носителям затрат. Информацию о результатах невозможно получить без калькулирования себестоимости носителей затрат, так как определение результатов происходит путем сравнения продажной цены изделия и его себестоимости. Учет результатов может быть основан как на учете полной себестоимости, так и на учете переменных издержек.

Западные специалисты считают, что неттоприбыль на штуку представляет собой расчетную фикцию, а значит, ничего не говорящую величину, которая ведет к фальши вой информации и отсюда — к принятию ошибочных решений. Данные о неттоприбыли или неттоубытке не применимы для управления предприятием, когда производственные мощности перегружены или недогружены.

При организации учета результатов по системе «directcosting» переменные затраты на единицу вычитаются из цены изделия и на основе этой разницы исчисляется бруттоприбыль (сумма покрытия, или маржинальный доход) на изделие. Величина суммы покрытия показывает «вклад» изделия в покрытие постоянных затрат, а значит, и в прибыль фирмы в том же объеме.

В этом случае при любой загрузке производственных мощностей имеет место линейная зависимость между вели чиной суммы покрытия на единицу изделия и общим результатом, так как при линейном поведении выручки и переменных затрат сумма покрытия на единицу изделия постоянна.

Учет результатов за период. Цель организации данной подсистемы — выявление общего результата фирмы за отчетный период. В случае учета результатов за период на основе полных затрат общую выручку за период сопоставляют с величиной полных затрат. В итоге получают производственный результат за период, который составляет неттоприбыль.

Для исчисления неттоприбыли фирмы из этой вели чины вычитают сумму постоянных затрат, которые не распределяются между носителями как переменные затраты, а попадают из подсистемы учета по местам возникновения затрат, минуя подсистему калькулирования производственного учета, в подсистему учета результатов за период.

При «directcosting» общую сумму постоянных затрат за период относят на результаты того отчетного периода, в котором она возникла. Классической формой системы «directcosting» является учет постоянных расходов единым неразделенным блоком, когда они переходят единой суммой из подсистемы учета по местам затрат в под систему учета результатов за период, а суммы покрытия при этом рас считываются по отдельным изделиям или их группам.