Источник дохода

Критерии “деятельность” и “деловое учреждение” применяются только для определения режима налогообложения прибылей от торговой, промышленной и других видов коммерческой деятельности (активных доходов). В отношении прибылей от инвестиций (пассивных доходов) применяется критерий “источник дохода”.

Если в отношении активных доходов решающее значение с точки зрения их привлечения к налогообложению имеют характер и методы осуществления деятельности, приносящей
доход, то для пассивных доходов определяющую роль играет местонахождение их источника – в данной стране или за ее пределами.

В международном налогообложении не существует единого определения понятия “источник
дохода”. Применяются лишь более или менее распространенные критерии, которые рассматриваются как свидетельствующие о наличии источника дохода в определенном государстве.

Такими критериями обычно являются:
– место совершения сделки (место заключения договора, место физического исполнения
договора);
– местонахождение экономического источника выплаты – лица, за счет имущественной сферы
которого выплачивается доход;
– постоянная или временная привязка объекта сделки к территории государства (имущество, акции компаний, зарегистрированных в данном государстве).

Разные государства могут устанавливать различающиеся критерии “относимости дохода” к
источнику на своей территории. Это ведет к конкуренции юрисдикций и возникновению двойного налогообложения.

С развитием информационных технологий и глобализацией экономических процессов усложняется определение источника дохода. Например, в случаях продажи товаров через Интернет, продажи товаров в пути посредством передачи товаросопроводительных документов, распределения имущественной сферы плательщика по разным юрисдикциям критериальные подходы при определении государства – источника дохода в практике международного налогообложения не определены.

В трудах современных зарубежных специалистов в области международного налогообложения
упоминаются следующие характеристики государства – источника дохода. Так, Д. Пинто указывает, что страной источника дохода является страна, в которой “бизнес осуществляет свою деятельность и зарабатывает свой доход”.

В основе системы налогообложения у источника лежит концепция “экономической лояльности” Г. фон Шанца, который полагал, что тот, кто ведет экономическую деятельность на территории
определенного государства, экономически привязан к данной территории. Появление этой идеи позволило обосновать отказ от концепции тотального привлечения государством всех находящихся на его фискальной территории лиц к исполнению налоговой обязанности в отношении полученных такими лицами доходов, имущества и т.д.

Согласно названной теории экономическая связь лица и государства признается существующей,
если данному лицу предоставляются некие блага (товары, услуги, доходы) от этого государства, такое лицо получает определенную выгоду на территории этого государства, реализуя, потребляя полученные блага, право на них и т.д.

Вследствие наличия подобной связи это государство правомерно может претендовать на получение с указанного лица определенных сумм в качестве налогов, а у данного лица
возникает соответствующая обязанность по их уплате.

На основе концепции экономической лояльности (привязанности) разработана теория деления
налоговой юрисдикции в зависимости от территориальной привязки экономического интереса
налогоплательщика: чем больше экономический интерес хозяйствующего субъекта к определенной территории, тем больше прав на налогообложение данного налогоплательщика должна иметь эта территория.

Данная теория легла в основу Отчета о двойном налогообложении, подготовленного в 1923
г. для Лиги Наций. Значительный вклад в теорию международного налогообложения внес первый президент IFA, созданной под эгидой ОЭСР, Митчелл Кэролл. По его мнению, факторами, отражающими экономическую лояльность, являются критерии резидентства/домициля и источника материального блага.

Кэролл полагал, что уровень экономической лояльности, значит, и уровень налогообложения необходимо делить следующим образом: любое движимое и недвижимое имущество (за исключением денег, драгоценностей, мебели и т.п.) должно относиться к месту своего происхождения, любые нематериальные активы, а также то, что не отнесено к месту происхождения, должно относиться к местонахождению налогоплательщика.

Исторически в теории международного налогообложения предпринимались попытки найти баланс между налогообложением у источника дохода и правами государства резидентства, однако разные модельные конвенции отражали неодинаковые приоритеты.

Модельная конвенция Мехико 1943 г. и Модельная конвенция ООН 1980 г. расширили полномочия государств – источников дохода, а в Модельной конвенции Лондона 1946 г. и Модельной конвенции ОЭСР приоритет отдан налогообложению в государстве резидентства.

Правила источника дохода применяются к пассивным доходам. Пассивные доходы включают в
себя:

• разного рода процентные платежи (по ссудам, кредитам, депозитам, долговым обязательствам и т.д.);
• дивиденды и другие выплаты (по акциям, паям и проч.) в форме распределения прибылей;
• лицензионные платежи;
• плату за аренду помещений, оборудования, транспортных средств и т.п.;
• платежи по авторским правам;
• страховые премии; гонорары директоров компаний и др.

Основное отличие этих доходов от коммерческих прибылей состоит в том, что они имеют характер твердых или заранее фиксированных платежей, выплачиваемых регулярно в пределах согласованного сторонами периода.