Возникновение науки об учете в Италии

Огромное влияние на развитие учетной мысли оказали практические разработки итальянских купцов. Л. Пачоли в 1494 г. описал применяемые учетные методики и научно обосновал их. Как отмечает профессор М. И. Кутер, существовало несколько вариантов размещения данных на листах главной книги. Регистрами староитальянской (венецианской) формы были Памятная книга, Журнал и Главная книга.

В этой усовершенствованной форме предусматривался следующий порядок записей. Данные о фактах хозяйственной жизни из первичных документов переносились в Памятную книгу, иногда от этой записи отказывались, и данные о фактах регистрировались прямо в Журнале хронологической записи в порядке их возникновения. Затем зарегистрированные факты разносились по счетам Главной книги. Они обобщались в оборотной ведомости, на основании которой составлялся баланс.

Франческо Вилла, Н. д’Анастасио и Д. Л. Криппа стали предтечами трех школ итальянской научной бухгалтерии: ломбардской (Милан), тосканской (Флоренция) и венецианской (Венеция). Приведем краткий перечень достижений ученых итальянской школы. Бухгалтерский учет как наука появился благодаря трудам Франческо Виллы (1801–1884), отец науки о бухгалтерском учете, создатель ломбардской школы. Главный труд Ф. Виллы вышел в свет в 1840 г., и этот год можно считать началом рождения науки о бухгалтерском учете.

Все счета в учете должны открываться агентам (лицам, работающим внутри предприятия) и корреспондентам (лицам, сторонним по отношению к предприятию). Поскольку управление предполагает постоянное перемещение прав и обязательств между агентами и корреспондентами, возникает необходимость непрерывного увеличения ответственности у одних и уменьшения ее у других лиц.

Разработка Дж. Чербони логисмографии, в которой при характеристике хозяйственных операций использовались понятия модификации (операции, меняющие итог баланса) и пермутации (операции, не изменяющие итог баланса).

В логисмографии все факты хозяйственной жизни делились на три группы:

• собственно юридические, отражающие расчеты с корреспондентами;
• статистические, приводящие к внутренним изменениям в составе имущества;
• экономические, изменяющие суммы расчетов предприятия с собственником, например с государством (логисмография, в частности, применялась как форма учета государственных предприятий итальянского королевства).

Первая и третья группы операций назывались модификациями, так как они изменяли итог баланса, вторая – пермутациями (так как они не меняли итога).

Логисмография, развивая идеи Савари о разделении синтетического и аналитического учета, привела к многоуровневой классификации счетов и к возникновению субсчетов. У Дж. Чербони было немало верных последователей, Дж. Росси указывал, что счетоведение и счетоводство выступают хранителями экономических интересов общества, указывают опасности и способы их устранения, разоблачают злоупотребления, диктуют средства их предупреждения и пресечения. Росси известен как крупный историк в области учета и как создатель шахматной формы счетоводства.

Эмануэль Пизани (1845–1915) уподоблял хозяйственный процесс механизму, поэтому ввел в учет заимствованные из механики понятия – статика и динамика, причем под динамикой он понимал имущественные счета (актива и кредиторской задолженности), под статикой –счета чистого имущества (актив минус кредиторская задолженность). Исходя из этого, бухгалтерия изучает три вида операций: динамические, статические и статико-динамические. Постулат Пизани: «Сальдо счетов статических равно сальдо счетов динамических, каждое из них равно сумме прибыли».

Фабио Беста (1845–1923) развивал экономическую трактовку учета: бухгалтерский учет как средство экономического (хозяйственного) контроля изучает движение ценностей, которое связано с определенными действиями: по руководству, управлению и контролю агентов хозяйства. Беста впервые разделил контроль на предварительный, текущий и последующий, т. е. создал классификацию, которая и поныне лежит в основе всех учебников по учету, контролю и аудиту.

В бухгалтерском учете на первой стадии разрабатываются инструкции, положения, сметы, ведется вся плановая работа, на второй – проводятся инвентаризации; оформляются доверенности, приходные и расходные материальные и кассовые ордера. Третья стадия включает весь традиционный учет с его записями совершившихся фактов хозяйственной жизни, при этом вычислительная техника рассматривается как элемент метода бухгалтерского учета.

Джино Дзаппа (1879–1960) считал, что смысл баланса в том, чтобы отразить все информационные связи между его элементами. Дзаппа впервые сформулировал утверждение, лежащее сегодня в основе Международных стандартов финансовой отчетности: актив представляет не средства предприятия, а его ресурсы, предназначенные для получения прибыли. Отсюда следует, что элементы, от которых не ожидается получение прибыли, не могут включаться в актив и должны отражаться не в балансе, а в отчете о прибылях и убытках.

Из такого понимания вытекает анализ соотношения баланса и отчета о прибылях и убытках, проведенный Дзаппой. Это обусловлено тем, что доходы вытекают из документов на продажу ценностей и услуг, а величина затрат всегда зависит от учетной политики предприятия и выбора администрацией различных методологических приемов, доходы определяются объективно, расходы, связанные с исчислением себестоимости, субъективны. Отсюда и величина прибыли, в том числе и налогооблагаемой, условна.

Таким образом, итальянская школа бухгалтерского учета внесла огромный вклад в становление счетоводства и счетоведения, во многом определив современные подходы к ведению учета.