Классификация активов экономического субъекта

Одним из объектов бухгалтерского учета является имущественный комплекс, необходимый юридическому лицу для осуществления предпринимательской деятельности, который, с одной стороны, выражен в виде имущества,а с другой стороны, в виде источников его формирования.

Для успешного функционирования предприятия необходимы различного рода ресурсы (денежные средства, материалы, оборудование и т.д.). В российском учете принято ресурсы, имеющие стоимостное выражение, именовать средствами предприятия, или его активами.

Согласно Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России активы – это хозяйственные средства, контролируемые организацией в результате прошлых событий ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем.

Ключевое в этом определении – контроль над ресурсом, а контроль, в свою очередь, характеризуется способностью предприятия получать экономические выгоды и ограничивать доступ к ресурсу третьих лиц. То есть только предприятие (и никто другой) может получать доход от использования ресурса.

Актив признается в отчете о финансовом положении только при одновременном выполнении трех условий (критериев признания):

• если он отвечает определению актива;
• вероятно, что предприятие получит будущие экономические выгоды;
• себестоимость (стоимость) актива можно надежно оценить.

При этом, будущие экономические выгоды выражаются в способности актива вносить свой вклад в увеличение чистых денежных притоков компании. Это может происходить, либо за счет возможности генерировать дополнительный денежный приток, либо за счет сокращения оттока денежных средств.

Важно отметить, что для признания актива совершенно не обязательно нести какие-либо затраты. Активы, получаемые безвозмездно, ни в коей мере не лишены способности приносить организации будущие экономические выгоды, и, как следствие, признаются в учете наряду с приобретенными активами.

Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) (утв. Приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н) ст. 19 установлено что «…в бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные.

Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные».

В тоже время в ст. 20 ПБУ 4/99 указано, что при представлении информации о наличии активов в бухгалтерской отчетности активы подразделяются на две большие группы: внеоборотные и оборотные.

Вопрос классификации активов в бухгалтерской от- четности относится к компетенции главного бухгалтера, который в данной ситуации должен применить профессиональное суждение, обосновав его надлежащим образом.

Таким образом, имущество организации может быть классифицировано по характеру участия в хозяйственном процессе и в зависимости от скорости оборота активов на две группы: внеоборотные и оборотные активы (рис. 2).

Разделение активов на группы позволяет выявить ресурсы компании, которые постоянно циркулируют, провести финансовый анализ отчетности и сделать вывод о платежеспособности предприятия (т.е. ее способности осуществлять повседневную деятельность, не сталкиваясь с финансовыми затруднениями).

Внеоборотные активы – это активы, срок использования которых превышает 1 год (или один операционный цикл, превышающий 12 месяцев).

Они, в свою очередь, подразделяются на основные средства, нематериальные активы, капитальные вложения, долгосрочные финансовые вложения, доходные вложения в материальные ценности и пр.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н).

Согласно ПБУ 6/01 основные средства – это «активы, которые удовлетворяют следующим критериям:

• объект предназначен для использования в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд, для предоставления за плату во временное пользование;
• объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
•  объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем».

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги, прочие соответствующие объекты.

В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучшение земель; капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования.

Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности.

Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные ПБУ 6/01 и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

Основные средства, принимающие непосредственное участие в процессе производства и воздействующие на предметы труда, называют активной частью (машины, оборудование, транспортные средства, продуктивный скот).

Основные средства, создающие условия для осуществления производственного процесса, – пассивная часть (здания, сооружения).

Правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах организаций установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007) (утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 г. № 153н).

Согласно ПБУ 14/2007 нематериальные активы – это активы, единовременно удовлетворяющие следующим условиям:

• объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем;
• организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам;
•  возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;
• объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
• отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

К нематериальным активам могут быть отнесены патенты, право на интеллектуальную собственность, товарный знак, базы данных, авторские права, деловая репутация.

Основные средства и нематериальные активы относятся к средствам труда. Общим свойством всех средств труда является то, что они используются в нескольких производственных циклах, сохраняя первоначальную форму и свойства, переносят свою стоимость на изготавливаемый продукт по частям в виде амортизационных отчислений.

Под капитальными вложениями (вложения во внеоборотные активы) понимаются затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретения внеоборотных активов длительного пользования не предназначенных для продажи за исключением долгосрочных финансовых вложений.

Примером могут быть затраты на покупку основных средств, нематериальных активов, затраты на строительство, реконструкцию и т.п.

К долгосрочным финансовым вложениям относятся инвестиции в уставный капиталы и ценные бумаги других организаций, затраты на приобретение государственных ценных бумаг, которые обеспечивают инвестору финансовый контроль над организацией в которую вкладываются инвестиции или стабильный доход в течение длительного времени.

Капитальные вложения и долгосрочные финансовые вложения могут приносить выгоды в будущем или приносить их в настоящее время.

В любом случае они не расходуются и их стоимость в отличие от средств труда не распределяется по периодам, не амортизируется.

По определению, оборотными считаются активы, которые должны быть использованы в течение операционного цикла организации или в течение 12 месяцев с даты отчета, если операционный цикл больше 1 года, теряют свой первоначальный вид, переносят всю свою стоимость на изготавливаемый продукт полностью в одном производственном цикле.

Оборотные активы подразделяются на следующие группы: запасы, денежные средства, краткосрочные финансовые вложения, дебиторская задолженность, налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям и пр.

Денежные средства – это финансовые ресурсы в кассе, на расчетных, валютных, специальных и депозитных счетах в банке, в выставленных аккредитивах и особых счетах, чековых книжках, в денежных почтовых переводах (направленных в адрес хозяйственной единицы) и денежных документах.

Краткосрочные финансовые вложения ориентированы на временно образовавшиеся свободные средства, которые в недалеком будущем потребуются для вовлечения в хозяйственный оборот собственного предприятия.

К ним относятся инвестиции в уставный капиталы и ценные бумаги других организаций на двенадцатимесячный период, это способ использования предприятием своих свободных денежных активов с получением дополнительной выгоды в будущем или хотя бы простой их защиты от инфляционных потерь.

Примером могут быть текущие рыночные ценные бумаги (краткосрочные векселя, облигации), сберегательные сертификаты, процентные займы со сроком возврата менее 12 месяцев после отчетной даты, а также депозитные вклады со сроком действия менее года.

Дебиторская задолженность – это средства, которые числятся в качестве обязательств других организаций и физических лиц, еще не получены предприятием.

К ней относятся задолженность покупателей за отпущенные товары и оказанные услуги пользователям в ходе выполнения договорных обязательств без предварительной оплаты на условиях погашения долга покупателем в оговоренные сроки (в том числе по векселям, полученным от покупателей или заказчиком); задолженность поставщиков за выданные им авансы, задолженность подотчетных лиц и пр.

Если срок погашения дебиторской задолженности не превышает один год, то она учитывается отдельно от дебиторской задолженности, срок погашения которой превышает один год, но в составе оборотных активов.

В составе запасов в бухгалтерской отчетности организации отражаются готовая продукция, товары, товары отгруженные, материалы, животные на выращивании и откорме, незавершенное производство, полуфабрикаты собственного производства, расходы будущих периодов и пр.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах организации установлены в положение по бухгалтерскому учету «Учет материально- производственных запасов» (ПБУ 5/01) (утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 г. № 44н).

В соответствии с ПБУ 5/01 материально производственные запасы – это часть имущества, применяемая при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг, предназначенных для продажи (производственные запасы, товары, готовая продукция), или используемая для управленческих нужд организации (хозяйственный инвентарь).

Готовая продукция – часть материально-производственных запасов организации, предназначенная для продажи, считающаяся конечным результатом производственного процесса, законченная обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям договора.

Товары – часть материально-производственных запасов организации, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи.

Товары отгруженные – это товары, которые отпущены со склада фирмы, но право собственности к покупателю на отчетную дату еще не перешло.

Производственные запасы – предметы труда, обеспечивающие вместе со средствами труда и рабочей силой производственный процесс предприятия, в котором они используются однократно.

В зависимости от роли, которую играют производственные запасы в производственном процессе, их можно классифицировать следующим образом:

• сырье и основные материалы;
• вспомогательные материалы;
• покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия; возвратные материалы (отходы);
• тара и тарные материалы;
• топливо;
• запасные части;
• хозяйственный инвентарь.

Сырье и основные материалы – это предметы труда, образующие материальную основу продукта. Сырьем называют продукцию сельского хозяйства и добывающей промышленности (зерно, молоко, скот, сахарную свеклу),материалами – продукцию обрабатывающей промышленности.

Вспомогательные материалы используют для воздействия на сырье и основные материалы, для придания продукту определенных потребительских свойств (специи в колбасном производстве) или для обслуживания, ухода за орудиями труда.

Вспомогательные материалы используются для выполнения определенных функций, создают нормальные условия для работы основных средств, могут изменять их качественные характеристики.

Покупные материалы – это сырье и материалы, прошедшие определенные стадии обработки, но не являющиеся еще готовой продукцией. При производстве продукции они выполняют такую же роль, как и основные материалы, составляя ее материальную основу.

Возвратные отходы производства – это остатки сырья и материалов, образовавшиеся в процессе их переработки в готовую продукцию, полностью или частично утратившие потребительские свойства исходного сырья и материалов (опилки, стружка, сыворотка и др.).

Из группы вспомогательных материалов в связи с особенностями их использования в отдельную группу выделяют топливо, тару и тарные материалы, запасные части. Топливо подразделяют на технологическое (для технологических целей), двигательное (горючее) и хозяйственное (на отопление).

Тара и тарные материалы – это предметы, используемые для упаковки, хранения, транспортировки разных материалов, готовой продукции (ящики, коробки, мешки, бочки и др.). Запасные части используют для ремонта и замены износившихся деталей машин, оборудования.

Полуфабрикаты – это предмет труда, которые прошли первоначальную стадию обработки, но подлежат дальнейшей обработке.

К незавершенному производству относятся продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия, неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки.

Животные на выращивании и откорме представляют собой особую группу оборотных средств, являются запасами нерабочих и непродуктивных животных. Молодняк и взрослые животные на выращивании и откорме, птицы, звери, кролики, семьи пчел отражаются в бухгалтерской отчетности в составе запасов.

Общий порядок организации бухгалтерского учета животных на выращивании и откорме определяют Методические рекомендации по бухгалтерскому учету животных на выращивании и откорме в сельскохозяйственных организациях (утв. приказом Минсельхоза России от 2.02.2004 г. № 73).

В начале 2011 г. были внесены изменения в Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ. Из новой редакции Положения было исключено понятие «расходы и доходы будущих периодов».

Но расходы будущих периодов все еще существуют. К тому же принцип равномерного переноса затрат на будущие периоды до сих пор закреплен в пунктах 9 и 19 ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Расходы будущих периодов представляют собой определенные текущие активы неосязаемого характера, полезность которых закончится в обозримом будущем. Это затраты, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам.

Примером могут служить затраты на подписку на журнал, платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности, затраты на освоение производства, расходы, понесенные в связи с предстоящими работами по договору строительного подряда и т.п.