Бухгалтерские счета

Бухгалтерский счет представляет собой бухгалтерский документ, содержащий информацию об одном виде имущества или одном виде обязательства. Он является основной единицей хранения учетной информации.

Счета бухгалтерского учета — это способ текущего взаимосвязанного отражения и группировки имущества но составу и размещению, по источникам его образования, а также хозяйственных операций по качественно однородным признакам, выраженным в денежных, натуральных и трудовых измерителях.

Бухгалтерские счета являются своеобразным «алфавитом» для бухгалтера, с помощью которого он записывает финансово-хозяйственные операции.

Все счета сгруппированы в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденном приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н (далее — План счетов).

Для отдельного вида имущества и обязательств открываются самостоятельные счета, имеющие наименование и цифровой номер (шифр).

Например, информацию о зданиях, сооружениях, машинах, оборудовании и других объектах основных средств обобщает счет 01 «Основные средства»; на счете 20 «Основное производство» обобщается информация о материальных, трудовых и финансовых ресурсах, затраченных для производства продукции, и о результатах производственного цикла; информацию о задолженности организации перед поставщиками и заказчиками или их задолженности перед организацией отражает счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и т.д.

В зависимости от экономического содержания бухгалтерские счета подразделяются на активные, пассивные и активно-пассивные.

Активными называются те счета, которые отражают имущество организации по составу и размещению. Все активные счета увеличиваются по дебету, отражая тем самым поступление имущества организации, а уменьшаются по кредиту, отражая выбытие или уменьшение имущества.

Сальдо активных счетов всегда дебетовое, т.е. счета имеют остаток по дебету, свидетельствуя о наличии имущества.

В бухгалтерском балансе активные счета находят отражение в одноименной части баланса — в активе.

Схематично бухгалтерские счета можно рассмотреть с помощью Т-схемы счета («самолетика»). Каждый бухгалтерский счет состоит из двух частей: левая сторона счета называется дебет (от лат. debet — должен), правая сторона — кредит (от лат. credere — верит).

Информация на счетах учета сгруппирована по следующим показателям: сальдо на начало периода (остаток по счету), оборот по дебету, оборот по кредиту, остаток на конец периода.

Рассмотрим на примере схему построения активного счета.

Пример 1

На рис. 2 представлена схема построения активного счета.

Рис. 2. Схема активного счета 10 «Материалы»

Счет 10 «Материалы» обобщает информацию обо всех материалах, используемых экономическим субъектом для производственной деятельности или управленческих нужд. Материалы являются составной частью имущества организации, поэтому счет 10 «Материалы» — активный.

Сальдо на начало (Си) отражает стоимостное выражение материальных запасов, находящихся в распоряжении организации на начало периода, т.е. на начало, например, месяца, в организации имеются материалы стоимостью 12000 руб.

Дебетовая часть счета, как и всех активных счетов, отражает увеличение имущества. То есть за текущий месяц в организацию поступило материалов на сумму 7000 руб., 4000 руб. и 21000 руб.

Оборот по дебету счета (Од) свидетельствует об общей стоимости материалов, поступивших за текущий месяц, т.е. в организацию поступило материалов на сумму 42 000 руб.

Уменьшение в кредитовой части активных счетов отражает выбытие имущества, т.е. за текущий период выбыли материалы стоимостью 5000 руб., 3000 руб. и 8000 руб.

Оборот но кредиту (Ок) показывает стоимостную оценку всех выбывших материалов за анализируемый период, в текущем месяце выбыло материалов на сумму 16000 руб.

Остаток материалов на конец периода показывает сальдо конечное (Ск), которое можно определить по формуле:

Ск = Сн + Од – Ок.

В нашем примере организация на конец периода располагает материалами на сумму 38000 руб. Данная сумма будет отражена в разделе актива бухгалтерского баланса «Оборотные активы» по статье «Запасы».

Пассивными называются те счета, которые отражают обязательства экономического субъекта. Поскольку имущество поступает в организацию одновременно с увеличением обязательств, то можно говорить о том, что обязательства являются источниками формирования имущества.

Все пассивные счета по кредиту увеличиваются, что свидетельствует об увеличении обязательств организации, а по дебету — уменьшаются, т.е уменьшаются или погашаются обязательства.

Сальдо пассивных счетов всегда кредитовое, т.е. счета имеют остаток по кредиту, отражая наличие обязательств.

В бухгалтерском балансе пассивные счета находят отражение в одноименной части — в пассиве.

Рассмотрим на примере схему построения пассивного счета.

Пример 3.2

На рис. 3.3 представлена схема построения пассивного счета.

Рис. 3. Схема пассивного счета

70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

На счете 70 «Расчеты с персоналом но оплате груда» обобщается информация о задолженности организации перед работниками за выполненные работы, оказанные услуги.

Работодатель должен заплатить работникам заработную плату при выполнении ими соответствующих работ производственного характера, соответственно счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», отражая обязательства организации, является пассивным.

Сальдо на начало (Си) отражает стоимостное выражение задолженности экономического субъекта перед работниками по заработной плате на начало периода, т.с. на начато, например, месяца, организация должна выплатить работникам заработную плату на сумму 20000 руб.

Кредитовая часть счета, как и всех пассивных счетов, отражает увеличение обязательств. То есть за текущий месяц персоналом организации были выполнены производственные, управленческие и прочие работы, и организация должна за это заплатить 50000 руб., 130000 руб. и 80000 руб.

Оборот по кредиту счета (Ок) свидетельствует об увеличении задолженности организации перед персоналом по выплате заработной платы за текущий месяц, т.е. организация должна выплатить заработную плату на сумму 260000 руб.

Уменьшение в дебетовой части пассивных счетов означает уменьшение обязательств организации, т.е. за текущий период было выплачено заработной платы работникам на сумму 40000 руб., 70000 руб., 60000 руб. и 100000 руб.

Оборот по кредиту (Од) показывает стоимостную оценку всех погашенных за анализируемый период обязательств; в текущем месяце выплачено работникам заработной платы на сумму 270000 руб.

Остаток по данному счету (Ск) показывает задолженность организации перед персоналом по заработной плате на конец периода, т.е. какую сумму денежных средств должна организация выплатить работникам на конец месяца. Сальдо конечное (Ск) можно определить по формуле

Ск = Сн + Ок – Од.

В нашем примере организация на конец периода должна выплатить работникам заработную плату на сумму 10000 руб. Данная сумма найдет свое отражение в пятом разделе пассива бухгалтерского баланса «Краткосрочные обязательства» по статье «Кредиторская задолженность».

Кроме активных и пассивных счетов, в практике бухгалтерского учета используются активно-пассивные счета, которые могут иметь дебетовое и (или) кредитовое сальдо одновременно.

Остатки счета по дебету свидетельствуют о наличии имущества и отражаются в активе бухгалтерского баланса, а но кредиту — о наличии обязательств и отражаются в пассиве.

Это, например, счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Как видно из названия счета, задолженность дебиторов является частью оборотных активов, составляющих имущество. Задолженность перед кредиторами представляет собой обязательства организации, в основном, краткосрочные.

По объему отражаемой информации счета подразделяются на синтетические и аналитические.

Синтетические счета содержат обобщенные показатели об имуществе и обязательствах организации по экономически однородным группам, выраженные в денежном измерителе.

К синтетическим счетам относятся: 01 «Основные средства», 10 «Материалы», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 80 «Уставный капитал» и др.

Аналитические счета детализируют содержание синтетических счетов, отражая данные но отдельным видам имущества, обязательств и операций, выраженных в натуральных, денежных и трудовых измерителях.

В частности, по счету 41 «Товары» следует отражать не только общее количество товаров, но и конкретно наличие и местонахождение каждого вида товара или группы товаров, а по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – не только общую задолженность, но и конкретную задолженность по каждому поставщику отдельно.

Аналитические счета представляют собой счета бухгалтерского учета второго порядка и называются субсчетами.

Учет, организованный на синтетических счетах, называют синтетическим, а на аналитических счетах — аналитическим.

Синтетический учет — учет обобщенных данных бухгалтерского учета об объектах учет по определенным экономическим признакам.

Аналитический учет — учет, который группирует детальную информацию об объектах бухгалтерского учет внутри каждого синтетического счета.

Синтетический и аналитический учет организуются так, чтобы их показатели контролировали друг друга и в конечном итоге совпадали.

Поэтому записи по ним проводятся параллельно; записи на счетах аналитического учета производятся на основании тех же документов, что и записи на счетах синтетического учета, но с большей детализацией.

Между синтетическими и аналитическими счетами существует неразрывная взаимосвязь, нашедшая отражение в сущности требования непротиворечивости.

Указанная связь выражается в следующих равенствах:

• сумма начальных сальдо по всем аналитическим счетам, открываемым к одному синтетическому счету, равна начальному сальдо синтетического счета;
• сумма дебетовых оборотов по всем аналитическим счетам, открываемым к синтетическому счету, должна быть равна обороту по дебету синтетического счета;
• сумма кредитовых оборотов по всем аналитическим счетам, открываемым к синтетическому счету, должна быть равна обороту по кредиту синтетического счета;
• сумма конечных сальдо по всем аналитическим счетам, открываемым к синтетическому счету, должна соответствовать начальному сальдо синтетического счета.

В зависимости от отражения в бухгалтерском балансе счета учета подразделяются на балансовые и забалансовые.

Бухгалтерские счета признаются балансовыми, если выполняются следующие условия:

• счета но своему экономическому содержанию отражают имущество и обязательства, принадлежащие организации;
• счета кодируются двумя цифрами (счет 01 «Основные средства», 10 «Материалы», 50 «Касса» и т.д.);
• запись финансово-хозяйственных операций осуществляется диграфичсским способом, т.е. методом двойной записи;
• остатки по этим счетам (за некоторым исключением) отражаются в бухгалтерском балансе.

Бухгалтерские счета считаются забалансовыми, если выполняются следующие условия:

• счета по своему экономическому содержанию отражают имущество, которым организация не обладает или не может распоряжаться в настоящий момент;
• счета кодируются тремя цифрами (счет 001 «Арендованные основные средства», 004 «Товары, принятые на комиссию», 006 «Бланки строгой отчетности» и т.д.);
• запись финансово-хозяйственных операций осуществляется униграфическим способом, т.е. увеличение счетов всегда отражается по дебету, а уменьшение — по кредиту;
• остатки по этим счетам не находят своего отражения в бухгалтерском балансе, записываются отдельно — за балансом.

Но назначению и структуре счета бухгалтерского учета подразделяются на основные, регулирующие, распределительные, калькуляционные и сопоставляющие счета.

Основными называют счета, которые предназначены для учета и контроля за наличием и движением хозяйственных средств и их источников. По отношению к балансу, как уже ранее отмечалось, это активные, пассивные и активно-пассивные счета.

Основные активные счета часто называют инвентарными. Это по своей сущности материальные счета, поскольку они предназначены для учета средств труда, предметов труда, денежных ресурсов и т.п.

Все данные на инвентарных счетах, как следует из названия, подтверждаются в результате проведения инвентаризации. К основным активным счетам относятся: 01 «Основные средства»; 10 «Материалы»; 41 «Товары»; 50 «Касса»; 51 «Расчетный счет» и др.

Основные пассивные счета применяются для учета изменения капиталов, фондов, полученных займов, кредитов, обязательств организации и расчетов с кредиторами.

К этой группе относятся счета, связанные с пассивом бухгалтерского баланса: 80 «Уставный капитал», 82 «Резервный капитал», а также группа счетов, характеризующих состояние расчетов и обязательств: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 70 «Расчеты с персоналом но оплате труда», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и др.

Основные активно-пассивные счета одновременно имеют структуру активных и пассивных счетов в зависимости от основного назначения в текущем учете. Группа основных активно-пассивных счетов, как отмечалось, используется только при расчетах.

Регулирующие счета применяются для уточнения и всесторонней характеристики объектов учета. Они корректируют оценку средств, отраженных на основных счетах.

Регулирующие счета, которые увеличивают или дополняют оценку средств, принято называть дополнительными счетами.

Регулирующие счета, которые уменьшают оценку основного счета, называются контрарными. Регулирующие счета не имеют самостоятельного значения и применяются только с основным счетом.

Существуют также контрарно-дополнительные счета, они имеют двойственный характер действия, т.е. могут как уменьшать, так и увеличивать оценку основных счетов.

Если на основном балансовом счете проводки делаются методом дополнительной записи, контрарно-дополнительный счет выступает в качестве дополнительного регулирующего счета, и наоборот, если проводки делаются методом красного сторно, контрарно-дополнительный счет выступает в качестве контрарного счета.

На сегодня дополнительных и контрарно-дополнительных счетов План счетов не содержит.

Те контрарные счета, которые используются для регулирования информации на активных счетах, называются контрактивными.

Контрарные счета, регулирующие информацию на пассивных счетах, называются коптрпассивными счетами. В настоящее время в Плане счетов есть только контрактивные счета 02 «Амортизация основных средств» и 05 «Амортизация нематериальных активов». Контрпассивных счетов нет.

Распределительные счета предназначены для отражения хозяйственных процессов деятельности организаций.

Все финансовохозяйственные операции группируются и отражаются на данных счетах посредством предварительного учета некоторых затрат и контроля за их распределением между объектами калькуляции или отчетными периодами с целью правильного определения себестоимости работ.

Как правило, распределительные счета группируют косвенные расходы, связанные с производством или реализацией нескольких видов продукции.

Распределительные счета бывают двух видов: собирательно-распределительные и отчетно-распределительные.

Собирательно-распределительные счета используются в учете для отражения затрат, произведенных в отчетном периоде по определенному хозяйственному процессу, которые нельзя отнести на конкретный объект, так как они подлежат распределению между отдельными объектами учета.

Эти счета имеют структуру активного счета. В дебет собирательно-распределительных счетов записывают в денежной оценке используемые средства (расходы), подлежащие распределению между несколькими объектами учета для включения их в себестоимость выполненных работ или оказанных услуг.

По кредиту собирательно-распределительных счетов отражается списание фактических затрат на соответствующие объекты.

Собирательно-распределительные счета, такие как счет 25 «Общецеховые расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы», используются для учета затрат, которые в момент их совершения невозможно сразу отнести на определенную произведенную либо реализованную продукцию.

Распределение данных затрат производится в конце месяца в соответствии с принятой учетной политикой организации. По окончании расчетного периода собирательно-распределительные счета закрываются и сальдо не имеют, а потому в балансе не отражаются.

На счете 26 «Общехозяйственные расходы» отражаются затраты на управление организацией. По дебету данного счета отражаются расходы, связанные с затратами управленческого характера, которые распределяются с кредита этого счета и пропорционально включаются в себестоимость отдельных видов продукции (работ, услуг).

Отчетно-распределительные счета используются для учета доходов и расходов, которые подлежат признанию в будущих отчетных периодах с целью их распределения между соответствующими периодами и включения их в показатели хозяйственной деятельности того периода, к которому они относятся (независимо от времени их возникновения).

Данные счета помогают устранить колебания себестоимости выпускаемой продукции (работ, услуг) по отчетным периодам.

К этим счетам можно отнести следующие счета: 63 «Резервы по сомнительным долгам», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов», 98 «Доходы будущих периодов».

Калькуляционные счета предназначены для учета фактических затрат и определения себестоимости произведенной продукции и выполненных работ.

По дебету калькуляционных счетов отражаются затраты на производство продукции, по кредиту отражается списание фактической себестоимости выпущенной продукции. К данной группе относятся счета: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы па продажу» и др. Калькуляционные счета по своей структуре относятся к активным счетам.

Аналитический учет по калькуляционным счетам ведут в разрезе объектов калькуляции и калькуляционных статей.

Сопоставляющие (результатные) счета служат для определения результатов производственно-хозяйственной деятельности.

Результат хозяйственной деятельности определяется путем сопоставления сумм дебетовых и кредитовых оборотов по определенным счетам. На данных счетах финансовый результат может исчисляться как по итогам отдельных операций, так и по деятельности организации в целом.

Па этих счетах один и тот же объект учета отражается в двух разных оценках, в одной — по дебету, в другой — по кредиту. Существуют операционно-результативные и финансово-результативные сопоставляющие счета.

На операционно-результативном сопоставляющем счете (счета 28 «Брак в производстве», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы») учитываются расходы и доходы по операциям реализации продукции, выполнения работ, оказания услуг, выбытия основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов.

На финансово-результативном счете (счет 99 «Прибыли и убытки») отражаются по кредиту — прибыль от реализации объектов имущества и прочих операций, по дебету — убытки и прочие внереализационные расходы.

К сопоставляющим относится счет 90 «Продажи», предназначенный для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним.