Простая форма бухгалтерского учета

С 1 января 2013 г. некоторые организации могут вести бухгалтерский учет по простой системе, без использования способа «двойной записи».

Такое допущение было отмечено в пункте 3 статьи 10 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ “О бухгалтерском учете”: «Бухгалтерский учет ведется посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета, если иное не установлено федеральными стандартами».

Кроме того, следует обратить внимание на пункт 6.1. Приказа Минфина России от 18.12.2012 N 164н “О внесении изменения в Положение по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации” (ПБУ 1/2008), утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 октября 2008 г. N 106н»:

«При формировании учетной политики микропредприятия и социально ориентированные некоммерческие организации вправе предусмотреть в ней ведение бухгалтерского учета по простой системе (без применения двойной записи)”.

Разумеется, решение организации вести бухгалтерский учет без применения системы двойной записи должно быть отражено в ее учетной политике.

Однако, в настоящее время не имеется методических решений (методических указаний, методических рекомендаций) по ведению бухгалтерского учета по простой системе (без применения двойной записи).

Вариант простой системы учета (без применения двойной записи) обсуждается учеными и специалистами-практиками в области бухгалтерского учета.

Так, например, специалисты компании «Консультант Плюс» в подготовленной ими справочной информации “Правовой календарь на I квартал 2013 года” считают, что ведение бухгалтерского учета по простой системе (без применения двойной записи) может усложнить составление бухгалтерской отчетности организации, так как в учете не будут содержаться данные, позволяющие обеспечить полноту и достоверность отчетности.

Кроме того, у организации, зарегистрированной в форме общества с ограниченной ответственностью (ООО) или в форме акционерного общества (АО), могут возникнуть трудности с определением размера прибыли, подлежащей распределению между участниками (акционерами), величины чистых активов, действительной стоимости долей участников и т.п.

Упрощение ведения бухгалтерского учета представлено в Информации Минфина России N ПЗ-3/2012. В Информации для микропредприятий предусмотрено:

• возможность вести бухгалтерский учет по простой системе (без применения двойной записи). Такой способ ведения бухучета должен быть закреплен в учетной политике организации (пункт 1).
• возможность сократить количество синтетических счетов в принимаемом рабочем плане счетов бухгалтерского учета по сравнению с типовым Планом счетов (пункт. 3)
• применение упрощенной системы регистров бухгалтерского учет (пункт 4)
• применение простой формы без использования регистров бухгалтерского учета имущества;
• применение простой формы с использованием регистров бухгалтерского учета имущества.
• предусмотрена возможность для микропредприятий, не являющихся эмитентами публично размещаемых ценных бумаг, применять отдельные нормы положений о бухгалтерском учете в особом порядке (пункты 5, 6, 10, 11, 13,

Следует отметить, что применять упрощенную систему налогообложения (УСН) могут не только микропредприятия, но и другие субъекты малого предпринимательства, если величина их доходов соответствует условиям применения этого специального режима (пункт 4 статьи 346.13 НК РФ, пп. «б» п.2, п.3 части 1 ст.4 Закона 209-ФЗ, абз. 2,3 п.1 Постановления Правительства РФ от 09.02.2013 N 101). Для таких налогоплательщиков-организаций предусмотрены все перечисленные способы упрощения бухгалтерского учета, за исключением возможности не применять двойную запись (п.п. 3-14 Информации Минфина России N ПЗ- 3/2012).

Как указывалось в главе 1 (раздел 1.1.) Положения статьи 4 Закона N 209-ФЗ допускают отнесение к субъектам малого предпринимательства, в том числе и к микропредприятиям, индивидуальных предпринимателей.

Вместе с тем индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не обязаны вести бухгалтерский учет (статья 346.24 НК РФ, п.4 части 1 статьи 2: п.1 части 2 статьи 6 Закона N 402-ФЗ).

Обобщение сведений о простых записях в учете свидетельствует о том, что история простого бухгалтерского учета началась с момента возникновения письменности.

Учет представлял собой систематическое наблюдение за происходящими хозяйственными процессами в какой-либо определенной деятельности человека или группы людей.

Результаты наблюдений позволяли не только учитывать определенные объекты учета, а  и осуществлять за ними контроль.

Однако, примитивный учет, например, по схеме: обменял 20 штук кувшинов на 100 метров ткани – не позволял объективно оценить взаимосвязь такого обмена, как хозяйственного явления, так как не существовало правильного научного (с современной точки зрения) учета с двойной записью на счетах. В далеком прошлом не было понятия «счет» и прочих понятий учета, так как не было самой науки «бухгалтерский учет».

Следует отметить, что способ двойной записи при отражении хозяйственных операций, осуществляемых в организации, понятен и удобен.

Учет по простой системе без двойной записи осуществлялся ранее и ведется в настоящее время на забалансовых счетах (см. Инструкцию по применению Плана счетов, утв. Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н); в налоговом учете – в учете налога на прибыль – в аналитических регистрах налогового учета (статья 314 НК РФ); при применении упрощенной системы налогообложения – в Книге учета доходов и расходов (статья 346.24НК РФ).

При простой схеме без двойной записи каждый счет в виде таблицы является регистром бухгалтерского учета (пункт 1 статьи 10 Закона N 402- ФЗ).

Следует отметить, что в российском бухгалтерском учете простая система бухгалтерского учета применялась до 1 января 2003 г. в соответствии с Федеральным законом от 29 декабря 1995 г. N 222-ФЗ “Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства” (пункт 4 статьи 1).

В соответствии с правилами упрощенной системы основным учетным регистром являлась «Книга учета доходов и расходов». Книга учета доходов и расходов представлялась в качестве счетов и одновременно отчетной формой. В настоящее время указанный закон не действует.

Простая форма бухгалтерского учета рекомендована приказом Минфина РФ от 21.12.1998 N 64н “О Типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства” и введена с началом действия приказа № 64н с 1 января 1999 года (далее – приказ № 64н).

Новая форма Книги учета доходов и расходов (по сравнению с Книгой учета доходов и расходов, рекомендованной в соответствии с Федеральным законом от 29 декабря 1995 г. N 222-ФЗ) рекомендована в соответствии с Приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н (далее – приказ № 135н) для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения .

Для индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения указанным приказом утверждена: форма «Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих  патентную систему налогообложения».

Таким образом, в соответствии с приказом № 135н утверждены:

-форма Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения;

-форма  Книги   учета   доходов  для   индивидуальных  предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения;

-порядок заполнения указанных Книг.

Следует отметить, что начало действия приказа № 135н – 28.01.2013, а в соответствии с Письмом Минфина России от 29.12.2012 N 03-11-09/100 формы Книг, утвержденные приказом № 135н, подлежат применению с 1 января 2013 года.

В соответствии с Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства (согласно приказа Минфина № 64н) Малые предприятия, совершающие  незначительное количество хозяйственных операций (как правило, не более тридцати в месяц), не осуществляющие производства продукции и работ, связанного с большими затратами материальных ресурсов, могут вести учет всех операций путем их регистрации только в Книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности (в дальнейшем – Книга) по форме № К-1.

Наряду с Книгой для учета расчетов по оплате труда с работниками, по подоходному налогу с бюджетом малое предприятие должно вести также ведомость учета заработной платы по форме № В-8 .

Книга (форма № К-1) является регистром аналитического и синтетического учета, на основании которого можно определить наличие имущества и денежных средств, а также их источников у малого предприятия на определенную дату и составить бухгалтерскую отчетность.

Книга (форма № К-1) является комбинированным регистром бухгалтерского учета, который содержит все применяемые малым предприятием бухгалтерские счета и позволяет вести учет хозяйственных операций на каждом из них.

При этом она должна быть достаточно  детальной для обоснования содержания соответствующих статей бухгалтерского баланса.

Малое предприятие может вести Книгу в виде ведомости, открывая ее  на месяц ( при необходимости используя вкладные листы для учета операций по счетам), или в форме Книги, в которой учет операций ведется весь отчетный год.

В этом случае Книга должна быть прошнурована и пронумерована. На последней странице записывается число содержащихся в ней страниц, которое заверяется подписями руководителя малого предприятия и лица, ответственного за ведение бухгалтерского учета на малом предприятии, а также оттиском печати малого предприятия.

Книга открывается записями сумм остатков на начало отчетного периода (начало деятельности предприятия) по каждому виду имущества, обязательств и иных средств, по которым они имеются.

Затем в графе 3 “Содержание операций” записывается месяц и в хронологической последовательности позиционным способом на основании каждого первичного документа отражаются все хозяйственные операции этого месяца.

При этом суммы по каждой операции, зарегистрированной в Книге по графе “Сумма”, отражаются методом двойной записи одновременно по графам “Дебет” и “Кредит” счетов учета соответствующих видов имущества и источников их приобретения.

В течение месяца на счете 20 “Основное производство” в графе “Затраты на производство – дебет” собираются затраты на производство продукции (работ, услуг).

По завершении месяца данные затраты в сумме,  приходящейся на реализованную в течение месяца продукцию (работы, услуги), списываются в дебет счета 90 “Продажи” с отражением соответственно в графах Книги “Затраты на производство – кредит” и “Продажи – дебет”, при этом в графе 3 Книги “Содержание операции” делается запись – “Списаны затраты на производство реализованной продукции”.

Финансовый результат от реализации продукции (работ, услуг) выявляется как разница между оборотом, показанным по графе “Продажи – кредит”, и оборотом по графе “Продажи – дебет”.

Выявленный результат отражается в Книге отдельной строкой: в графе 3 делается запись “Финансовый результат за месяц” в графах “Сумма”, “Продажи – дебет” (если получена прибыль) и “Прибыль и ее использование – кредит” или “Продажи – кредит” (если получен убыток) и “Прибыль и ее использование – дебет” показывается сумма финансового результата за месяц.

По окончании месяца подсчитываются итоговые суммы оборотов по дебету и кредиту всех счетов учета средств и их источников, которые должны быть равны итогу средств, показанному по графе 4.

После подсчета итоговых дебетовых и кредитовых оборотов средств и их источников (бухгалтерских счетов) за месяц выводится сальдо по каждому  их виду (счету) на 1-е число следующего месяца.

Следует отметить, что счет реализация, используемый в тексте и форме «Книги (журнала) учета фактов хозяйственной деятельности» является уже несуществующим  и  его  необходимо  заменить  на  существующий  счет   90 «Продажи» (заметка автора).

В соответствии с Информацией Минфина РФ N ПЗ-3/2012 “Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности для субъектов малого предпринимательства” указанная форма бухгалтерского учета рекомендована субъектам малого предпринимательства, совершающим незначительное количество хозяйственных операций (как правило, не более тридцати в месяц), не осуществляющим производство продукции (работ, услуг), связанное с большими затратами материальных ресурсов.

Правила ведения простого учета без двойной записи изложены в Методических рекомендациях по ведению бухгалтерского учета в крестьянских (фермерских) хозяйствах (приказ Минсельхоза России от 20.01.2005 N 6 “Об утверждении Методических рекомендаций по ведению бухгалтерского учета в крестьянских (фермерских) хозяйствах”.

В указанных Методических рекомендациях простая система именуется униграфической (от лат. “unus” – один), а система, основанная на двойной записи, – диграфической (от греч. “di” – дважды).

Униграфическая система включает только учетные записи по отдельным объектам учета или по определенным операциям без их отражения на взаимосвязанных счетах.

Рекомендуемая Минсельхозом России простая система позволяет судить о состоянии и движении материальных средств и расчетов с лицами внутри организации и с внешними контрагентами.

В указанных Методических рекомендациях подробно рассмотрена простая система учета и приведены формы регистров.

Рассмотрим для сравнения примеры бухгалтерских записей с использованием способа «двойной записи» и с использованием простого учета «без двойной записи».

Как уже указывалось, использование способа двойной записи заключается в отражении информации о любой хозяйственной операции на двух (или более) соответствующих счетах.

Например, хозяйственная операция «Получение материалов от поставщика «А» на сумму 100 000 руб. должна быть отражена не только как факт поставки, а и как долг перед поставщиком «А».

В бухгалтерском учете указанная хозяйственная операция должна быть отражена способом двойной записи на соответствующих счетах следующим образом:

Операция 1. Получены (оприходованы) материалы от поставщика «А» в сумме 100 000 руб.

Дебет счета 10 и Кредит счета 60 При простом учете (без способа двойной записи) хозяйственная операция записывается (регистрируется) только в Книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности по форме N К-1 (приложение 1 к Типовым рекомендациям по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства    (Приказ   Минфина   РФ   от   21.12.1998   N   64н    “О Типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства “.

Форма Книги (журнала) учета фактов хозяйственной деятельности по форме N К-1 приведена в приложении к учебному пособию.

Таким образом, в настоящее время существуют два способа отражения хозяйственных операций:

• способ с использованием двойной записи
• простой способ без использования двойной записи.

Оба способа рекомендованы соответствующими законодательными и нормативными документами.