Тактика проведения отдельных следственных действий

Расследование налоговых преступлений представляет повышенную сложность и характеризуется целым рядом особенностей.

Наиболее распространенным первоначальным следственным действием по данным делам является выемка.

В процессе выемки, как правило, изымаются:

• регистрационные документы (учредительный договор, протокол общего собрания, свидетельство о регистрации, устав);
• документы бухгалтерского учета и отчетности (бухгалтерские книги, регистры, отчеты и балансы);
• приказы, распоряжения, служебная переписка, договоры, книга учета выданных доверенностей;
• документы учета операций по расчетным счетам (платежные требования и поручения, карточки с образами подписей лиц, наделенных правом подписи денежных документов, и оттиска печати, банковские выписки);
• первичные кассовые документы (кассовые ордера, кассовые книги);
• транспортные и приемо-сдаточные документы (товарно-транспортные накладные, счета и счетафактуры);
• документы складского учета.

По возможности должны изыматься подлинные документы, так как копии впоследствии могут быть не признаны судом в качестве доказательств. Хотя, в исключительных случаях замена подлинников копиями допускается, причем копии должны быть соответствующим образом заверены.

Однако, практика расследования налоговых преступлений свидетельствует о том, что с помощью выемок не всегда удается изъять все документы. Это, прежде всего, объясняется тем, что подозреваемые, зная содержание акта налоговой проверки, принимают все возможные меры к сокрытию документов, свидетельствующих о совершении преступления. В этих условиях обнаружить и изъять важные доказательства возможно лишь при проведении обысков.

При расследовании налоговых преступлений обыски производятся, как правило, с целью обнаружения и изъятия следующих предметов и документов:

• черновики расчетов налогов;
• первые варианты бухгалтерской отчетности;
• подлинные или якобы утерянные платежные и банковские выписки;
• гарантийные письма об оплате товаров, работ, услуг;
• расписки о полученных деньгах, товаров, продукции;
• записки и письма, в которых затрагивается вопросы коммерческой деятельности; вырванные из документов аналитического учета листы;
• договоры с контрагентами;
• черновые записи о количестве изготовленной, отгруженной продукции, о суммах выручки, о взаимных расчетах, не отраженных в документах, и т.п.;
• оборудование, используемое для изготовления неучтенной продукции, сама неучтенная продукция, выручка от ее реализации, не отраженная в документах;
• тара от продукции, которая не была оприходована;
• книга продаж, книга покупок, контрольные кассовые ленты, запасные кассовые аппараты, не числящиеся на балансе организации;
• записные книжки, в том числе электронные;
• компьютеры и другие носители компьютерной информации, оргтехника;
• нормативные документы с пометками в тексте и на полях, которые могут свидетельствовать об осведомленности определенных лиц о нормативном порядке учета объектов налогообложения и порядке расчета и уплаты налогов и страховых взносов.

Разумеется, при обыске могут быть обнаружены другие предметы и документы, значимые не только для дела, но и свидетельствующие о совершении иных преступлений. Местами проведения обысков могут быть те же помещения, что и при производстве выемок. Однако более эффективными являются обыски по месту жительства руководителей предприятия, бухгалтерских работников, а также обыски принадлежащих им дач, гаражей, автомобилей и подсобных помещений.

При проведении выемок и обысков много трудностей возникает при изъятии компьютерной техники.

При проведении обыска, следует учитывать, что для уничтожения компьютерной информации требуется несколько минут. Поэтому необходимо заранее спланировать действия так, чтобы исключить возможность уничтожения информации. Одним из способов служит отключение электроэнергии перед приходом следственно-оперативной группы. Однако, как показывает практика, средства резервирования, которые могут быть в распоряжении организации (физического лица), позволяют компьютерной системе работать автономно.

Поэтому при подготовке обыска, необходимо предусмотреть возможность быстрого блокирования доступа любых лиц к компьютерной технике, особенно к серверам. В связи с этим, особую проблему представляет охрана коммерческой организации. В соответствии с действующем законодательством для производства обыска сотрудники правоохранительных органов имеют право беспрепятственного прохода на территорию любых объектов, независимо от прав собственности.

Любые действия охраны, препятствующие проходу сотрудников, могут расцениваться как деяния, предусмотренные частью 2 ст. 294 УК РФ. Нужно отметить, что демонстрация постановления о возбуждении уголовного дела и постановления об обыске или выемке может оказаться решающем аргументом, чтобы прекратить противодействие. Кроме того, необходимо исключить возможность для сотрудников охраны оповестить кого-либо о производящемся обыске до того, как будут приняты меры сохранности доказательств.

Производя обыск или выемку, следователь должен учитывать, что компьютеры могут быть самой разной конфигурации (например, в форме дипломата – «notebook»), могут находиться не только на столах, но и в ящиках стола, в шкафах, в личных сумках или портфелях работников организации. Кроме того, следователю необходимо учитывать, что компьютеры довольно часто снабжаются специальными программами, которые без получения в определенный момент специального кода сами приступают к уничтожению информации, паролями к компьютеру или отдельным программам.

Таким образом, следователь должен принять меры к тому, чтобы пароли были выданы добровольно или обнаружены в ходе обыска. В противном случае в следственном подразделении с помощью программиста совершится «взлом» паролей и кодов, что должно быть в обязательном порядке отражено в протоколе осмотра компьютеров.

Следует также отметить, что компьютерная информация может находиться на дисках, которые могут быть обнаружены в столах, шкафах и сейфах. Может возникнуть необходимость в личном обыске сотрудников организации, если имеются основания полагать, что дискеты находятся у них. С каждого изымаемого диска необходимо снять три копии: одна для контроля, вторая для экспертизы, третья для использования следователем в процессе работы. После этого все дискеты защитить от записи и опечатать.

В обязательном порядке перед проведением обыска или выемки, в ходе которых планируется изъятие компьютеров или иных носителей компьютерной информации необходимо получить консультацию специалиста в данной области. А лучше всего чтобы в производстве указанных следственных действиях участвовал специалист, обладающий специальными познаниями в области компьютерной техники, средств связи и передачи цифровой информации.

Наиболее часто используемым следственным действием по делам, возбужденным по фактам уклонения от уплаты налогов является допрос.

Допрос – одно из самых сложных следственных действий; его производство требует от следователя высокой общей и профессиональной культуры, глубокого знания людей, их психологии, мастерского владения тактико-криминалистическими приемами допроса.

Особенность допроса по делам, возбужденным по фактам уклонения от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды состоит в том, что он является проверкой всех обстоятельств, связанных с нарушением налогового законодательства.

Следует отметить, что предметом допроса является:

• установление обстоятельств, входящих в предмет доказывания;
• получение новых фактических данных, с помощью которых могут быть решены промежуточные задачи расследования;
• получение сведений о новых источниках доказательств;
• получение информации, помогающей правильно оценить уже имеющиеся факты;
• и способствующей решать тактические задачи.

Как правило, свидетелями по данной категории дел являются:

• сотрудники налоговых органов и иные лица, осуществляющие проверку и выявившие нарушения действующего законодательства;
• бухгалтерские работники, занимавшиеся непосредственно учетом и составлением отчетности;
• кассиры, кладовщики и экспедиторы, оформлявшие различные первичные документы, продавцы водители, грузчики и иные лица, непосредственно участвующие в осуществлении хозяйственных операций;
• работники банков, где открыты расчетные счета проверяемых лиц представители предприятий-партнеров и другие лица, причастные к уклонению от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.

Допрос сотрудников органов налогового контроля или сотрудников соответствующего государственного внебюджетного фонда позволяет установить обстоятельства обнаружения налогового преступления, уяснить суть выявленного нарушения действующего законодательства. Допрос указанных лиц, как правило, не представляет сложности, так как они не заинтересованы в искажении фактов и дают правдивые показания.

Бухгалтерские работники, кассиры, кладовщики и экспедиторы могут давать показания о порядке ведения на предприятии бухгалтерского учета и представления соответствующей отчетности, правах и обязанностях сотрудников, порядке оприходования и хранения товарно-материальных ценностей, сдаче денежной выручки в кассу, месте нахождения первичных документов и документов неофициального учета («черная бухгалтерия»). Обычно такие свидетели не заинтересованы в даче ложных показаний, однако необходимо учитывать, что некоторые из них по тем или иным причинам могут исказить отдельные факты.

Ценные показания могут быть получены и от сотрудников предприятия, непосредственно участвовавших в производственных и коммерческих операциях в качестве исполнителей. Это могут быть секретари, водители, сотрудники охраны, грузчики и другие лица.

Практика свидетельствует о том, что на основании показаний указанных лиц можно установить истинное положении дел на предприятии, обстоятельства совершения конкретных хозяйственных операций (количество реализованного товара, обстоятельства его погрузки и транспортировки), места хранения неоприходованных товарноматериальных ценностей и документов.

Эти лица в наименьшей степени заинтересованы в даче ложных показаний, однако, на них может быть оказано определенное воздействие со стороны руководителей, виновных в совершении преступлений и пытающихся избежать ответственности путем введения следствия в заблуждение. В связи с этим, для получения правдивых показаний допрос указанной категории свидетелей следует проводить на ранней стадии расследования, что позволит избежать давления на свидетелей и значительно снизит вероятность дачи ложных показаний.

Последнюю группу свидетелей составляют, как было указано выше, представители других предприятий или организаций, с которыми в процессе хозяйственной деятельности осуществлялись деловые контакты или совершались сделки. Часто такими свидетелями являются коммерческие директора или экспедиторы, осуществлявшие заключение договоров и закупку товаров. От этих лиц можно получить показания об условиях договоров, объемах поставленных товаров, выполненных работах, оказанных услугах и их оплате.

При проведении допроса подозреваемых и обвиняемых по данной категории дел следователю необходимо использовать различные тактические приемы, которые достаточно полно сформулированы в криминалистической литературе.

На практике довольно часто применяются и приносят положительный результат методы психологического воздействия на допрашиваемого, такие как:

• убеждение – активизация позитивных качеств допрашиваемого, если они имеются;
• внушение – дача советов о том, какая позиция для допрашиваемого предпочтительнее;
• высказывание просьб, имеющих множество вариантов, но сводящихся к просьбе говорить только правду; предостережение от абсурдной позиции;
• изобличение – активное, логически последовательное воздействие на допрашиваемого путем демонстрации несостоятельности его позиции, опровержение его утверждений добытыми по делу доказательствами. Как правило, по данной категории дел обычно предъявляются бухгалтерские документы и искаженная отчетность, а также заключения различных экспертиз;
• пример – демонстрация примеров из практики, когда допрашиваемые занимали позитивную позицию в сходной ситуации, и она привела к благополучному для них исходу. На практике, некоторые следователи использую для этого приговоры судов по другим делам. Следует отметить, что при этом требуется очень строгий отбор приговоров.

При расследовании уголовных дел, возбужденных по фактам уклонения от уплаты налогов, довольно часто следователи прибегают к такому тактическому приему допроса обвиняемого (подозреваемого) как внезапность.

Суть этого прием трактуется как неожиданная постановка допрашиваемому вопроса, не связанного с предыдущими вопросами и ответами, на который допрашиваемый должен дать немедленный ответ.

Однако, при использовании указанной формы фактора внезапности – постановка неожиданных вопросов, – не отрицая ее принципиальной допустимости, следует учесть, что добросовестный допрашиваемый, будь то обвиняемый или свидетель, воспринимает такой вопрос как проявление недоверия к его показаниям, а иногда и как обман, что может вызвать недоверие к следователю и нарушение его психологического контакта с допрашиваемым.

Если в показаниях свидетелей и подозреваемого (обвиняемого) содержатся противоречия, то их следует устранять путем проведения очных ставок.

В процессе расследования налоговых преступлений проведению очных ставок следует уделять особое внимание, так как противоречия в показаниях обвиняемых и свидетелей возникают достаточно часто. Обычно эти противоречия имеют место в показаниях руководителя и главного бухгалтера, подозреваемых в совершении преступления, руководителя и подчиненных работников, а также руководителя и представителей других предприятий, с которыми осуществлялись коммерческие сделки. В этих случаях противоречия обычно не являются добросовестным заблуждением, а исходят из ложных показаний и, как правило, основываются на желании одного из допрошенных возложить вину на других лиц и самому избежать уголовной ответственности.

Практика расследования уголовных дел возбужденных по фактам уклонения от уплаты налогов свидетельствует о том, что по данной категории дел довольно часто возникает необходимость проведения судебных экспертиз, в частности: судебно-бухгалтерских экспертиз, а также криминалистических экспертиз документов, которые включают почерковедческую экспертизу рукописного текста и технико-криминалистическую экспертизу документов бухгалтерского учета.

Основными задачами судебно-бухгалтерской экспертизы является:

• проверка и установление фактического размера недостачи или излишков товарно-материальных ценностей и денежных средств;
• проверка обоснованности списания сырья, материалов, готовой продукции и товаров;
• выявление случаев нарушения финансовой дисциплины;
• определение соответствия совершенных операций правовым нормам;
• определение материального ущерба, причиненного в результате совершенного преступлений;
• определение правильности или ошибочности методики учета, применяемой на данном предприятии;
• установление правильности или ошибочности методики проведения налоговой проверки;
• установление условий, способствующих совершению злоупотреблений.

Если в процессе расследования возникает необходимость в установлении исполнителя того или иного рукописного текста в документе, следует в обязательном порядке назначать почерковедческую экспертизу.

Если налоговое преступление совершено путем внесения исправлений и изменений в документы, а также путем подделки печатей и штампов, то в процессе расследования возникает необходимость установить способ изготовления документа и использовавшиеся для этого технические средства, факт изменения первоначального содержания документа, последовательность исполнения его различных частей. Для разрешения этих вопросов должна назначаться технико-криминалистическая экспертиза документов.

Налоговые преступления характеризуются рядом особенностей, имеющих криминалистическое значение, выделяющих их из числа других однородных преступлений. Эти особенности заключаются в специфике обстановки, способов совершения общественно опасных посягательств, типологических качеств личности преступников, иных обстоятельств подлежащих доказыванию, а также их взаимосвязей. Специальные экономические знания в области бухгалтерского учёта, налогообложения, маркетинга и финансов являются информационной базой для организации расследования уголовных дел данной категории.