Учёт и амортизация нематериальных активов

Основными документами, регулирующими общие и отдельные вопросы учета и налогообложения нематериальных активов являются:

  • Положение по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” (ПБУ 14/2007, утвержденное приказом Минфина РФ от 27.12.2007 N 153н (ред. от 12.2010)
  • Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 38 “Нематериальные активы” (ред. от 07.2012)
  • Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)” от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 23.07.2013)

Для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации);

б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации – патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее – контроль над объектом);

в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

г) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д)  организацией  не  предполагается  продажа  объекта  в  течение  12

месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; е)    фактическая    (первоначальная) стоимость  объекта  может быть достоверно определена;

ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

К нематериальным активам могут относится также, например, произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания.

В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

В редакции пункта 3 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (часть вторая)” от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 23.07.2013) нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании).

В трактовке указанной статьи НК РФ отмечено, что для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

В соответствии со статьей 257 НК РФ к нематериальным активам относятся:

  • исключительное право    патентообладателя    на     изобретение, промышленный образец, полезную модель;
  • исключительное право   автора   и    иного    правообладателя  на использование программы для ЭВМ, базы данных;
  • исключительное право   автора  или   иного   правообладателя  на использование топологии интегральных микросхем;
  • исключительное право  на   товарный  знак,   знак   обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;
  • исключительное право    патентообладателя   на    селекционные достижения;
  • владение “ноу-хау”,    секретной    формулой    или    процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.

Нематериальными активами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект.

Инвентарным объектом нематериальных активов признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций.

В качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально- зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).

Интересны определения, структура и содержание нематериального актива, приведенные в Международном стандарте финансовой отчетности (IAS) 38 “Нематериальные активы” (ред. от 18.07.2012) (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н. Начало действия редакции 27. 08. 2012).

Цель стандарта МСФО (IAS) 38 “Нематериальные активы” –  определить порядок учета нематериальных активов, в отношении которых отсутствуют конкретные указания в других стандартах.

Указанный стандарт требует, чтобы предприятие признавало нематериальный актив тогда и только тогда, когда имеет место соответствие определенным критериям.

Стандарт также устанавливает порядок оценки балансовой стоимости нематериальных активов и требует раскрытия определенной информации о нематериальных активах. Так, в указанном МСФО 38 приведено определение нематериального актива «идентифицируемый немонетарный актив, не имеющий физической формы».

Монетарные активы (по определению МСФО 38 – это имеющиеся денежные средства и активы, подлежащие получению в виде фиксированных или определяемых сумм денежных средств.

Остаточная стоимость нематериального актива – это расчетная сумма, которую предприятие получило бы в настоящий момент времени от выбытия актива после вычета расчетных затрат на выбытие, если бы данный актив  уже достиг того возраста и состояния, которые ожидаются к концу срока его полезного использования.

Срок полезного использования – это:

  • период времени, на протяжении которого, как ожидается, актив будет иметься в наличии для использования предприятием; или
  • количество единиц продукции или аналогичных единиц, которые предприятие ожидает получить от использования актива.

Распространенными примерами статей, входящих в эти общие категории (понятия) «Нематериальные активы», по толкованию МСФО 38 (см. пункт 9) являются: компьютерное программное обеспечение, патенты, авторские права, кинофильмы, списки клиентов, права обслуживания ипотеки, лицензии на рыболовство, импортные квоты, франшизы, отношения с клиентами или поставщиками, лояльность клиентов, доля рынка и права на сбыт.

Однако не все статьи пункта 9 МСФО 38 отвечают определению нематериального актива, а именно, критериям идентифицируемости, контроля над ресурсом и наличия будущих экономических выгод.

Если статья, входящая в сферу применения настоящего стандарта, не отвечает определению нематериального актива, затраты на ее приобретение или создание собственными силами признаются в качестве расходов при их возникновении.

Тем не менее, если актив приобретен в рамках сделки по объединению бизнеса, она составляет часть гудвила, признаваемого на дату приобретения (см. пункт 68).

Нематериальный актив должен быть идентифицируемым чтобы его можно было отличить от гудвила. В соответствии с пунктом 11 МСФО 38 гудвил, признанный при объединении бизнеса, является активом, представляющим будущие экономические выгоды от приобретаемых при объединении бизнеса активов, которые не поддаются индивидуальной идентификации и отдельному признанию.

Будущие экономические выгоды могут возникнуть в результате синергии между приобретенными идентифицируемыми активами или проистекать от активов, которые по отдельности не удовлетворяют критериям для признания в финансовой отчетности.

В соответствии с пунктом 12 МСФО 38 актив удовлетворяет критерию идентифицируемости, если он:

  • является отделяемым, т.е. может быть отсоединен или отделен от предприятия и продан, передан, защищен лицензией, предоставлен в аренду или обменен индивидуально или вместе с относящимся к нему договором, активом или обязательством, независимо от того, намеревается ли предприятие так поступить; или
  • является результатом договорных или других юридических прав, независимо от того, можно ли эти права передавать или отделять от предприятия или от других прав и обязательств.

В соответствии с пунктом 16 МСФО 38 отношения с клиентами отвечают определению нематериального актива.

В пункте. 17 МСФО 38 к будущим экономическим выгодам, проистекающим из нематериального актива, могут относиться выручка от продажи продуктов или услуг, снижение затрат или другие выгоды, возникающие от использования актива предприятием.

Например, использование интеллектуальной собственности в процессе производства может способствовать сокращению будущих производственных затрат, а не увеличению будущей выручки.

Нематериальный актив будет признан, если соответствует:

  • определению нематериального актива (см. пункты 8-17 МСФО 38);
  • критериям признания (см. пункты 21-23 МСФО 38).

В пункте 20 МСФО 38 резюмируется суть природы нематериальных активов, «она такова, что во многих случаях совершенствование или частичная замена подобных активов не производится.

Соответственно, большинство последующих затрат, скорее всего, будут обеспечивать ожидаемые будущие экономические выгоды, заключенные в существующем нематериальном активе, но не будут удовлетворять определению нематериального актива и критериям признания, установленным в настоящем стандарте.

Кроме того, зачастую бывает трудно отнести последующие затраты непосредственно на конкретный нематериальный актив, а не на бизнес в целом.

Таким образом, лишь изредка последующие затраты – затраты, понесенные после первоначального признания приобретенного нематериального актива или завершения самостоятельного создания нематериального актива, – признаются в составе балансовой стоимости актива

В соответствии с пунктом 21 МСФО 38 нематериальный актив подлежит признанию тогда и только тогда, когда:

  • существует вероятность того, что предприятие получит ожидаемые будущие экономические выгоды, проистекающие из актива;
  • себестоимость актива можно надежно оценить.

В пунктах 25-32 МСФО 38 рассматривается применение критериев признания к нематериальным активам, приобретаемым отдельно, а в пунктах 33-43 – применение этих критериев к нематериальным активам, приобретенным в рамках сделки по объединению бизнеса.

В пункте 44 приведены установки порядка первоначальной оценки нематериальных активов, приобретенных при помощи государственной субсидии, в пунктах 45-47 рассматриваются операции обмена нематериальными активами, в пунктах 48-50 рассматривается порядок учета «внутренне созданного гудвила».

В пунктах 51-67 изложены принципы первоначального признания и оценки нематериальных активов, созданных самим предприятием.

Таким образом, содержание МСФО 38 позволяют расширить понятия и установки ПБУ 14/2007 « Учет нематериальных активов».

Узнай цену консультации

"Да забей ты на эти дипломы и экзамены!” (дворник Кузьмич)